БУХГАЛТЕРСКИЙ И НАЛОГОВЫЙ УЧЕТ ЛИЗИНГОВЫХ ОПЕРАЦИЙ
В настоящее время гражданско-правовое регулирование лизинговых сделок осуществляется согласно Гражданскому кодексу РФ и Федеральному закону от 29.10. 1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)".
Порядок ведения бухгалтерского учета при осуществлении лизинговых операций регулируется Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 17 февраля 1997 г. N 15 "Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга".
Возможны два варианта учета объектов лизинга:
1) на балансе лизингодателя;
2) на балансе лизингополучателя.
Отражение лизинговых операций в бухгалтерском учете лизингодателя.
1. Имущество на балансе лизингодателя
Покупка объекта лизинга:
Дебет 08
Кредит 60
- получен от поставщика объект основных средств;
Дебет 19
Кредит 60
- отражен НДС;
Дебет 03, субсчет "Имущество для сдачи в лизинг"
Кредит 08
- принят к учету объект лизинга;
Передача объекта лизинга лизингополучателю:
Дебет 03, субсчет "Имущество, переданное лизингополучателю"
Кредит 03, субсчет "Имущество для сдачи в лизинг"
- передан лизингополучателю объект лизинга.
Платежи по договору лизинга:
Дебет 62
Кредит 90, субсчет "Выручка"
- начислены платежи по договору лизинга;
Дебет 90, субсчет "Налог на добавленную стоимость"
Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"
- начислен НДС с лизингового платежа;
Дебет 51
Кредит 62
- получен лизинговый платеж.
Переход права собственности на объект лизинга к лизингополучателю:
Дебет 03, субсчет "Выбытие материальных ценностей"
Кредит 01, субсчет "Имущество, переданное лизингополучателю"
- списана первоначальная стоимость объекта лизинга;
Дебет 02, субсчет "Амортизация имущества, переданного лизингополучателю",
Кредит 03, субсчет "Выбытие материальных ценностей"
- списывается сумма накопленной амортизации;
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы"
Кредит 03, субсчет "Выбытие материальных ценностей"
- списана остаточная стоимость объекта лизинга;
Дебет 91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов" (99)
Кредит 99 (91, субсчет "Сальдо прочих доходов и расходов")
- отражен финансовый результат от продажи объекта лизинга.
2. Имущество на балансе лизингополучателя
Дебет 011
- отражено имущество, переданное на баланс лизингополучателя;
Дебет 03, субсчет "Выбытие материальных ценностей"
Кредит 03, субсчет "Имущество для сдачи в лизинг"
- списана первоначальная стоимость объекта лизинга;
Дебет 91, субсчет "Прочие расходы"
Кредит 03, субсчет "Выбытие материальных ценностей"
- передан объект лизинга на баланс лизингополучателя;
Дебет 76, субcчет "Задолженность по лизинговым платежам»
Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"
- отражена задолженность лизингополучателя по лизинговым платежам (исходя из стоимости объекта лизинга);
Дебет 76, субсчет "Задолженность по лизинговым платежам"
Кредит 98
- отражена разница между суммой лизинговых платежей и стоимостью объекта лизинга.
Поступление лизинговых платежей:
Дебет 98
Кредит 90, субсчет "Выручка"
- отражена разница между суммой лизингового платежа и соответствующей частью стоимости объекта лизинга;
Дебет 90, субсчет "Расчеты по НДС"
Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"
- начислен НДС по лизинговому платежу;
Дебет 90, субсчет "Прибыль/убыток от продаж"
Кредит 99
- отражена прибыль по лизинговому платежу.
Возврат лизингового имущества:
Дебет 76
Кредит 91-1
- отражен долг за лизингополучателем;
Дебет 03
Кредит 76
- учтен предмет лизинга на балансе лизингодателя;
Кредит 011
- списано с забалансового счета лизинговое имущество
Отражение лизинговых операций в бухгалтерском учете
лизингополучателя
1. Имущество на балансе лизингодателя.
Дебет 001
- отражена стоимость имущества, полученного в лизинг;
Дебет 26
Кредит 76
- начислены лизинговые платежи;
Дебет 19
Кредит 76
- отражен НДС по лизинговым платежам;
Дебет 76
Кредит 51
- перечислен лизинговый платеж;
Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС"
Кредит 19
- принят к вычету НДС.
Возврат имущества лизингодателю по истечении срока действия договора лизинга
Кредит 001
- объект лизинга возвращен лизингодателю.
2. Имущество на балансе лизингополучателя.
Учет лизингового имущества на балансе лизингополучателя:
Дебет 08
Кредит 76, субсчет "Обязательства по договору лизинга"
- отражена стоимость имущества, полученного по договору лизинга;
Дебет 19
Кредит 76, субсчет "Обязательства по договору лизинга"
- отражен НДС со стоимости объекта лизинга;
Дебет 01, субсчет "Арендованное имущество"
Кредит 08
- объект лизинга принят на баланс;
Дебет 76, субсчет "Обязательства по договору лизинга"
Кредит 76, субсчет "Задолженность по лизинговым платежам"
- отражена сумма лизинговых платежей;
Дебет 20
Кредит 02, субсчет "Амортизация имущества, полученного по договору лизинга"
- начислена амортизация по объекту лизинга;
Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС"
Кредит 19
- принят к вычету НДС.
Возврат лизингового имущества
Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств"
Кредит 01
- списана первоначальная стоимость лизингового имущества;
Дебет 02
Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств"
- списана начисленная амортизация;
Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств"
Кредит 76
- возвращен предмет лизинга;
Дебет 76
Кредит 91-1
- учтена во внереализационных доходах начисленная амортизация по лизинговому имуществу.
Дебет 68
Кредит 99
- начислен постоянный налоговый актив со стоимости выбывшего имущества
Переход права собственности на объект лизинга к лизингополучателю
Дебет 01, субсчет "Собственные основные средства"
Кредит 01, субсчет "Арендованные основные средства"
- переведено арендованное имущество в разряд собственных основных средств;
Дебет 02, субсчет "Амортизация имущества, полученного по договору лизинга"
Кредит 02, субсчет "Амортизация собственных основных средств"
- переведена начисленная амортизация по арендованному имуществу.
В налоговом учете амортизацию по лизинговому имуществу организация (лизингодатель или лизингополучатель, в зависимости от того, на чьем балансе числится лизинговое имущество) может начислять с использованием специального повышающего коэффициента. К основной норме амортизации применяют специальный повышающий коэффициент, но не выше 3 (п. 7 ст. 259 НК РФ).
Однако это не относится к основным средствам первой, второй и третьей амортизационных групп (п. 9 ст. 259 НК РФ).
Вместе с тем следует учитывать, что в бухгалтерском учете организация самостоятельно устанавливает срок полезного использования основного средства при принятии его к учету (п. 20 ПБУ 6/01). Поэтому можно сделать так, чтобы срок полезного использования в бухгалтерском и налоговом учете совпадал. Для этого в бухгалтерской учетной политике можно предусмотреть срок полезного использования лизингового имущества в три раза меньше, чем в налоговом учете (но обязательно свыше 12 месяцев), при условии, что в налоговом учете организация применяет специальный повышающий коэффициент 3.
Если по договору предмет лизинга учитывает на своем балансе лизингополучатель, то первоначальная стоимость, из расчета которой осуществляется начисление амортизации, в налоговом учете будет всегда меньше, чем в бухгалтерском. Согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальной стоимостью имущества, являющегося предметом лизинга, признается сумма расходов лизингодателя на его приобретение, сооружение, доставку, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования.
По Приказу Минфина России N 15 в бухгалтерском учете лизингополучателя стоимость предмета лизинга отражается в размере задолженности по лизинговым платежам, которая всегда больше первоначальной стоимости лизингового имущества.
Если лизинговое имущество учтено на балансе лизингодателя, то первоначальная стоимость основных средств может отличаться по причине различного отражения в бухгалтерском и налоговом учете процентов за кредит, расходов на регистрацию недвижимого имущества и др.
Порядок учета лизинговых платежей и выкупной стоимости лизингового имущества изложен в Письме Минфина России от 9 ноября 2005 г. N 03-03-04/1/348.
Лизинговое имущество может перейти в собственность лизингополучателя по окончании срока действия договора или до его истечения (п. 1 ст. 19 Федерального закона "О финансовой аренде (лизинге)"). Об этом сказано в ст. 624 ГК РФ, регулирующей выкуп арендованного имущества. Поскольку лизинг является одной из разновидностей аренды, к нему применяются отдельные положения об аренде (ст. 625 ГК РФ). Если условия о выкупе лизингового имущества нет в договоре лизинга, стороны могут составить дополнительное соглашение и оговорить в нем порядок зачета ранее внесенной арендной платы в счет выкупной стоимости (ст. 624 ГК РФ). В Письме делается вывод что, если иное не определено в договоре, то лизингополучатель по окончании срока лизинга выкупает предмет лизинга, при этом его цена учтена в составе лизинговых платежей.
Таким образом, если в договоре лизинга установлен только размер лизинговых платежей без указания выкупной стоимости, не указано, что по окончании договора предмет лизинга возвращается лизингодателю, то после их полной выплаты предмет переходит в собственность лизингополучателя. В этом случае перечисленные лизинговые платежи в расходах не учитываются. Они сформируют первоначальную стоимость амортизируемого имущества после перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю. Это будут авансовые платежи, т.е. лизинговые платежи рассматриваются как средства, перечисленные в порядке предварительной оплаты. По п. 14 ст. 270 НК РФ они расходами не являются.
Следовательно, в договоре лизинга необходимо определить выкупную стоимость, а также способ ее уплаты. Если выкупная стоимость перечисляется в составе лизинговых платежей, то после определения стоимости необходимо рассчитать ее часть, которая входит в состав каждого лизингового платежа, путем деления выкупной стоимости на число платежей.
Существует и возможность выкупить предмет лизинга по окончании лизинга по отдельному договору купли-продажи. В таком случае в одном из пунктов договора лизинга рекомендуем указывать, что по окончании срока лизинга предмет лизинга переходит в собственность лизингополучателя путем подписания отдельного договора купли-продажи предмета лизинга, в котором прямо прописывается его выкупная стоимость. Этот способ выкупа на наш взгляд является более оптимальным.
Материал подготовлен
налоговым консультантом ЗАО «ЛК «Медведь»
Бровун Е.К.
| 
